Verotuksen tärkein oikeusperiaate on laillisuus- eli legaliteettiperiaate. Sen mukaan verosta on säädettävä lailla, joka sisältää säännökset verovelvollisuuden ja veron suuruuden perusteista. Laillisuusperiaatteella taataan oikeusvarmuus ja ennustettavuus, jotka ovat oikeusvaltion keskeisiä arvoja. Verovelvollisten tulee voida luottaa siihen, että taloudellisia päätöksiä tehdessään heillä on tiedossaan säännökset, joiden mukaan verotus toteutetaan ja heidän omaisuuden suojaansa puututaan.
Laillisuusperiaatteen vuoksi länsimaisissa oikeusvaltioissa veronkiertosäännöksiä on sovellettu ainoastaan täysin keinotekoisiin, lain tarkoituksen vastaisiin järjestelyihin, kuten esimerkiksi edestakaisiin oikeustoimiin tai oikeudellisen muodon väärinkäyttötilanteisiin. Oikeusvaltion periaatteisiin kuuluu, että verovelvollisella on oikeus verosuunnitteluun ja oikeus valita verotuksellisesti edullisin vaihtoehto liiketoimien toteuttamiseksi. Veronkiertosäännöksillä ei voida paikata huonosta tai epäjohdonmukaisesta verolainsäädännöstä aiheutuvia ongelmia, vaan se on lainsäätäjän tehtävä.
Suomessa verotuksen ennustettavuus ja oikeusvarmuus on ollut viime vuosina kovalla koetuksella. Verohallinto ja tuomioistuimet ovat soveltaneet veronkiertosäännöksiä (VML 28 § ja EVL 52 h §) laajentavalla ja vakiintuneesta oikeustilasta poikkeavalla tavalla. Niin sanotun kokonaisharkinnan perusteella – ja väitteillä liiketaloudellisten perusteiden puuttumisesta – on sivuutettu sellaisia liiketoimia, joiden on perinteisesti katsottu kuuluvan normaalin verosuunnittelun piiriin.
Veronkierroksi on katsottu muun muassa konsernin sisäinen rakennejärjestely.
Veronkierroksi on katsottu muun muassa konsernin sisäinen rakennejärjestely, jossa tytäryhtiöiden osakkeet myytiin operatiivista liiketoimintaa harjoittavan konserniyhtiön omistukseen. Veronkiertona on pidetty myös osakevaihtoa, jossa operatiivista liiketoimintaa harjoittavan yhtiön pääomistaja siirsi omistamansa osakkeet sijoitusyhtiöönsä. Näihin esimerkkitapauksiin ei liittynyt keinotekoisia piirteitä eikä niissä täyttynyt yksikään oikeuskäytännössä vakiintunut veronkierron tunnusmerkki.
Korkein hallinto-oikeus on viime aikoina havahtunut tilanteeseen ja ottanut käsiteltäväkseen lukuisia veronkiertotapauksia. Vajaan vuoden aikana (15.8.2016 -10.5.2017) KHO on antanut peräti viisi vuosikirjapäätöstä veronkiertosäännösten soveltamisalasta. Nämä kaikki päätökset ovat olleet verovelvolliselle edullisia eli niissä on katsottu, että verovelvollisen liiketoimia ei voitu pitää veronkiertona. Päätöksissä on linjattu, että veronkiertosäännösten soveltamisessa on ensin arvioitava, onko kyseessä keinotekoinen järjestely, jossa syntyy konkreettisia ja järjestelmälle vieraita veroetuja. Vasta sen jälkeen tulevat arvioitavaksi järjestelyn tueksi esitetyt liiketaloudelliset perusteet. Sellaisiakin järjestelyitä, joihin liittyy keinotekoisuuden piirteitä, ei voida pitää veronkiertona, jos järjestelyn tueksi voidaan esittää verotuksesta riippumattomia liiketaloudellisia perusteita.
Lyhyen ajan sisällä annetut samansuuntaiset KHO:n vuosikirjapäätökset toimivat vahvoina oikeuslähteinä veronkiertosäännösten soveltamisessa. Päätökset ovat selkiyttäneet oikeustilaa ja palauttaneet veronkiertosäännösten soveltamisalan niihin raameihin, mihin ne on alun perinkin tarkoitettu.
Janne Juusela
Oikeustieteen tohtori
Borenius Asianajotoimisto Oy:n osakas.
Kirjoitus on alunperin julkaistu Kauppalehdessä.
